Бартер. Особенности исчисления ЕСХН
28.09.10 11:30 Лагутина Л. Г.
Источник: Журнал "Учет в сельском хозяйстве"
Стоимость имущества, полученного по договору мены, увеличивает налоговые доходы предприятия. Такой вывод следует из письма Минфина России от 24 июня 2010 г. № 03-11-06/2/102. Подробно о том, как отразить в учете операцию по обмену овощей, выращенных агрофирмой на ЕСХН, на семена, читайте в статье.
Понятие бартерного договора
По бартерному договору (или договору мены) каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен (ст. 567 Гражданского кодекса РФ). То есть в данном случае действуют нормы, предусмотренные для договоров купли-продажи. По общему правилу право собственности на обмениваемую продукцию переходит к сторонам как к покупателям одновременно после ее передачи обеими сторонами (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Это значит, что сторона, получившая товар раньше, не является его собственником до тех пор, пока в свою очередь не передаст товар своему партнеру.
Однако в договоре можно предусмотреть, что право собственности на продукцию переходит в момент ее вручения независимо от исполнения обязательств по передаче товара другой стороной.
В договоре необходимо указать, какие именно товары, какого качества и в каком количестве подлежат обмену, а также определить их цену. Обмениваемая по договору продукция может быть равноценной либо неравноценной (п. 1 ст. 568 Гражданского кодекса РФ).
В первом случае денежные расчеты между сторонами по бартерному договору не производятся. А во втором – сторона, чей товар стоит меньше, должна доплатить разницу в цене своему партнеру (п. 2 ст. 568 Гражданского кодекса РФ).
Бухгалтерский учет
Поскольку по договору мены оплата производится в неденежной форме, выручка от реализации равна стоимости товаров, полученных в обмен. Эта стоимость определяется исходя из цены, которая указана в бартерном договоре.
Если в договоре цена не указана, выручка определяется исходя из цены, по которой агрофирма в сравнимых обстоятельствах оценивает аналогичные товары. Например, можно ориентироваться на цену, по которой в прошлом месяце сельхозорганизация приобрела такой же товар.
Если на момент признания выручки установить стоимость полученных товаров невозможно, выручка определяется по стоимости продукции, переданной агрофирмой. Ее можно определить, например, по стоимости продукции такого же вида, проданной другому или этому же покупателю.
Такой порядок следует из положений пункта 6.3 ПБУ 9/99, пункта 10 ПБУ 5/01.
Выручка от реализации продукции признается в бухгалтерском учете на дату перехода права собственности на нее к покупателю (п. 5, п. 12 ПБУ 9/99).
Пример 1. ООО «Родные просторы» заключило договор с ООО «Солнечное», по которому обменивает выращенные овощи на семена. Стороны договорились, что обмениваемые товары (с учетом их качества и количества) равноценны, их стоимость одинакова и составляет 55 000 руб.
Договором предусмотрено, что право собственности на товар переходит одновременно после исполнения обязательства по его передаче обеими сторонами.
Оба предприятия уплачивают единый сельхозналог.
Предположим, что 4 октября 2010 года от ООО «Солнечное» поступили семена, а 8 октября 2010 года ООО «Родные просторы» отгрузило овощи.
Бухгалтер ООО «Родные просторы» сделал следующие проводки.
На 4 октября 2010 года:
ДЕБЕТ 002
– 55 000 руб. – отражена на забалансовом счете стоимость семян, полученных от ООО «Солнечное».
Право собственности на полученные семена перейдет к ООО «Родные просторы» после отгрузки овощей ООО «Солнечное». До этого момента их нужно учитывать за балансом на счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
На 8 октября 2010 года:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 55 000 руб. – отражена выручка от реализации овощей ООО «Солнечное»;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
– 45 000 руб. – списана себестоимость реализованных овощей;
КРЕДИТ 002
– 55 000 руб. – списана с забалансового счета стоимость семян, право собственности на которые перешло к ООО «Родные просторы»;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
– 55 000 руб. – оприходованы семена, поступившие от ООО «Солнечное» на основной склад;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
– 55 000 руб. – зачтены встречные обязательства сторон.
Теперь рассмотрим другую ситуацию. Предположим, что агрофирма отгрузила продукцию по договору мены раньше, чем поступил товар от партнера. Поскольку право собственности на обмениваемые товары переходит после исполнения сторонами обязательств по договору, сельхозорганизация не может признать выручку от данной операции до тех пор, пока партнер не отгрузит ей товар.
Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1 и предположим, что 1 октября 2010 года ООО «Родные просторы» отгрузило овощи, а 4 октября 2010 года от ООО «Солнечное» поступили семена. В этом случае бухгалтер ООО «Родные просторы» сделает следующие проводки.
На 1 октября 2010 года:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
– 45 000 руб. – списана себестоимость отгруженных ООО «Солнечное» овощей.
На 4 октября 2010 года:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
– 55 000 руб. – оприходованы семена, поступившие от ООО «Солнечное»;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 55 000 руб. – отражена выручка от реализации овощей ООО «Солнечное»;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
– 45 000 руб. – списана себестоимость овощей;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
– 55 000 руб. – зачтены встречные обязательства сторон.
Налоговый учет
Выручка от реализации продукции определяется исходя из цены товара, установленной бартерным договором с учетом рыночных цен (п. 1 ст. 346.5, п. 3 ст. 346.6 Налогового кодекса РФ). Пока не доказано обратное, предполагается, что стоимость, определенная сторонами сделки, соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 Налогового кодекса РФ).
Обратите внимание, что по товарообменным операциям контролеры вправе проверить правильность применения цен (подп. 2 п. 2 ст. 40 Налогового кодекса РФ).
Если стоимость товаров по договору мены отклоняется более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных товаров, контролеры вправе доначислить налог и пени, пересчитав результат сделки (п. 3 ст. 40 Налогового кодекса РФ).
Обмен товарами
происходит одновременно
В этом случае дата реализации переданной продукции совпадает с моментом оплаты стоимости принятого товара. Поскольку доходы и расходы учитываются кассовым методом, то с этого момента для исчисления единого сельхозналога доходы считаются полученными, а затраты оплаченными (п. 1, п. 2, подп. 1 п. 5
ст. 346.5 Налогового кодекса РФ).
Товар получен до отгрузки продукции контрагенту
В таком случае возникает спорная ситуация: будет ли считаться полученный агрофирмой товар, право собственности на который сохраняется за другой стороной, предоплатой в счет предстоящей поставки?
Реализация товаров – это передача на возмездной основе (в том числе и обмен) права собственности на них (п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ).
Следовательно, сумму выручки следует учитывать в составе налоговых доходов на дату перехода права собственности на продукцию к покупателю (письмо УФНС России по г. Москве от 8 июня 2010 г. № 16-15/060617@). Поэтому, по нашему мнению, если по договору мены товар получен, а сельхозорганизация не отгрузила продукцию другой стороне, такое поступление может быть признано предоплатой. Но при условии, что у агрофирмы возникло право собственности на поступивший товар.
Если же сельхозорганизация не является собственником полученной продукции, она не вправе ею распоряжаться и использовать ее в своей деятельности, следовательно, признать это имущество предоплатой невозможно. Не исключено, что данную позицию придется отстаивать в суде (отметим, что арбитражная практика по данному вопросу не сложилась).
Продукция отгружена до поступления товара от партнера
Так как база по ЕСХН определяется кассовым методом, при передаче продукции по договору мены у агропредприятия не возникает ни доходов, ни расходов.
То есть признать выручку от реализации в налоговом учете можно только после получения товара в обмен на отгруженную продукцию. Ведь именно в этот момент у агрофирмы возникнет и доход, и расход, поскольку полученное имущество кроме того, что служит платой за отгруженную продукцию, оно формирует и кредиторскую задолженность.
Важно запомнить
По бартерному договору стороны выступают одновременно в качестве продавцов и покупателей. По общему правилу право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после передачи товаров. По товарообменным операциям контролеры вправе проверять правильность применения цен.
Статья напечатана в журнале "Учет в сельском хозяйстве" №10, октябрь 2010 г.
